Проценты и комиссия по кредиту

Вопрос:

Компания заключила договор об открытии  возобновляемой кредитной линии (рублевой). По условиям договора  установлены проценты за пользование кредита в размере 13%. За открытие кредитной линии  комиссия 200.000-00 руб., а также с заемщика взимается плата за пользование лимитом кредитной линии в размере 2% годовых от свободного остатка лимита.

Как учитывать  данные расходы в бухгалтерском и налоговом учете?

1. 13% в бухгалтерском учете в полном объеме, в налоговом  ставка  рефинансирования  текущего дня, увеличенная в 1,1 раза.
2. 200.000-00 руб. мы учитываем  в бухгалтерском учете на 91 счете (прочие), в  налоговом учете как  внереализационные расходы.
3. Как  учитывать плату на пользование кредитной линии 2%

Оответ:

На Вопрос №1

С 1 января по 30 июня 2010г. продлевается срок приостановления действия абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ. Это касается только расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 1 ноября 2009 г., и в период приостановления указанной нормы применяется предельная величина, равная ставке рефинансирования, увеличенной в два раза (по обязательствам в рублях), и 15 процентам (по обязательствам в иностранной валюте) (ст. 4 Федерального закона от 27.12.2009 N 368-ФЗ).

Если долговое обязательство возникло после 1 ноября 2009 г., то в I и последующих кварталах 2010 г. применяется предельная величина процентов равна ставке рефинансирования, увеличенной в 1,1 раза, по обязательствам в рублях и 15 процентам - по обязательствам в иностранной валюте (абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ).

Обращаем внимание, согласно абз. 5-6 п.1 ст. 269 НК РФ, что если в договоре предусмотрена ставка не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, то применяется ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств.

В отношении прочих долговых обязательств, применяется ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.

На Вопрос №2

Бухгалтерский учет

Полученные организацией в качестве займа денежные средства, а также денежные средства, направленные на погашение полученного займа, не признаются в бухгалтерском учете заемщика ни в составе доходов, ни в составе расходов (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Задолженность по краткосрочным займам и кредитам отражается на счете 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам». Счет 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» предназначен для обобщения информации о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов и займов, полученных организацией (Инструкция по применению Плана счетов).

Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу, являются расходами, связанными с выполнением обязательств по полученному займу, и в данном случае включаются в состав прочих расходов равномерно независимо от условий предоставления займа (п. п. 3, 7, 8 ПБУ 15/2008).

Указанные расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, и отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (п. п. 4, 6 ПБУ 15/2008). Начисление процентов отражается в бухгалтерском учете ежемесячно по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции с кредитом счета 66 (Инструкция по применению Плана счетов).

На счетах бухгалтерского учета при поступлении денежных средств на расчетный счет организации делают запись:

Дебет 51 «Расчетный счет»

Кредит 66.1 (67.1) «Краткосрочные (долгосрочные) кредиты»

Начисление процентов отражают на конец отчетного месяца в бухгалтерском учете следующей записью:

Дебет  91.2 «Прочие расходы»

Кредит 66.2 (67.2) «Расчеты по процентам»

При перечислении процентов банку отражают в учете:

Дебет 66.2 (67.2) «Расчеты по процентам»

Кредит 51 «Расчетный счет»

Когда организация возвратит банку денежные средства по кредиту, в бухгалтерском учете будет отражена запись:

Дебет 66.1 (67.1) «Краткосрочные (долгосрочные) кредиты»

Кредит 51 «Расчетный счет»

Дополнительные расходы (комиссия за открытие кредитной линии) по займам (кредитам) независимо от цели, на которые они получены, включаются в категорию прочих. Причем учитываться они могут как единовременно в периоде, к которому относятся (п. 6 ПБУ 15/2008), так и равномерно в течение срока действия договора (абз. 2 п. 8 ПБУ 15/2008):

При единовременном включении комиссии в прочие расходы формируются следующие операции в момент оплаты:

Дебет 91.2 «Прочие расходы»

Кредит 51 «Расчетный счет»

Налоговый учет

Согласно пп. 25 п. 1 ст. 264 Кодекса в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются расходы на оплату услуг банков, включая расходы по оплате комиссионных вознаграждений исходя из условий кредитного договора (в том числе на условиях овердрафта или на открытие кредитной линии).

Вывод:

рекомендуем учитывать комиссию за открытие кредитной линии единовременно в бухгалтерском учете на счете 91.2 «Прочие расходы», в налоговом учете, также, в составе прочих расходов.

На Вопрос №3

Расходы, связанные с платой за пользование кредитной линии в размере 2% от свободного остатка лимита можно классифицировать:

1. по норме, в порядке, установленном ст. 269 НК РФ (согласно рекомендациям Минфина РФ);
2. в полном объеме в качестве расходов на оплату услуг банка (ст.264 НК РФ), руководствуясь арбитражной практикой, однако в этом случае нельзя исключить споры с налоговыми органами.

Согласно Письмам Минфина России от 15.05.2008 N 03-03-06/1/315, от 29.10.2007 N 03-03-06/1/738, от 16.11.2006 N 03-03-04/1/765, от 30.05.2006 N 03-03-04/1/486, от 10.05.2006 N 03-03-04/1/427, от 26.01.2006 N 03-03-04/1/64 платежи за открытие и обслуживание кредитной линии признаются экономически обоснованными в целях налогообложения прибыли и учитываются либо в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (как расходы на оплату услуг банка), либо в составе внереализационных расходов (как расходы в виде процентов).

Однако в случаях, когда комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена в процентах, она должна включаться для целей налогообложения прибыли в состав расходов в виде процентов по кредиту в порядке, установленном ст. 269 НК РФ, т.е. вся сумма расходов на обслуживание кредитной линии должна быть нормирована в целях налогообложения прибыли.

Аналогичный порядок учета рекомендован в Письме Минфина России от 25.07.2007 N 03-03-06/1/526 для комиссионного вознаграждения организации-кредитора за часть не использованных организацией-заемщиком по открытой ей кредитной линии денежных средств, выраженного в процентном соотношении.

Данная позиция небесспорна, что подтверждает арбитражная практика например, Постановление ФАС Поволжского округа от 13.03.2007 по делу N А12-11353/06-С60, Постановление ФАС Поволжского округа от 16.11.2006 по делу N А12-7809/06-С51-5/38.

Суд сделал вывод, что в силу пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ расходы на оплату услуг банков относятся к прочим расходам налогоплательщика, если они связаны с производством и (или) реализацией, а в остальных случаях в силу пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ они относятся к внереализационным расходам.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2009 по делу N А13-9281/2008. Суд указал, что налогоплательщик правомерно признал в качестве внереализационных расходов платежи, выплаченные банкам за обслуживание кредитной линии и ведение ссудного счета. При этом суд отклонил доводы налогового органа о том, что указанные платежи следует квалифицировать как проценты по долговому обязательству, которые согласно ст. 269 НК РФ нормируются.

Вывод:

во избежание претензий со стороны контролирующих органов рекомендуем учитывать плату за открытие кредитной линии, согласно установленным нормам (см. ответ на вопрос 1). 

Департамент аудита и бухгалтерского учета АКГ «ФинСовет Аудит»